В соответствии со ст. 1489 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности.

Как правило, лицензионный договор является возмездным, и за пользование товарным знаком с лицензиара взимаются лицензионные платежи. Такое требование к лицензионному договору предусмотрено ч. 5 ст. 1235 ГК РФ; также в этой статье закреплено положение о том, что при отсутствии в возмездном лицензионном договоре условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным.

В теории гражданского и предпринимательского права выделяют несколько видов лицензионных платежей:

1. роялти - периодические платежи (процентные отчисления) в течение срока действия лицензионного соглашения;
2. паушальные платежи - твердые (фиксированные) суммы платежей, выплачиваемые единовременно или в рассрочку;
3. смешанные платежи - периодические платежи (процентные отчисления) в сочетании с первоначальным платежом;

В данной работе речь преимущественно пойдет о первом виде лицензионных платежей – роялти.

Роялти — это плата лицензиата за переданные ему лицензиаром права на использование объектов промышленной собственности (патенты, торговые марки) и технологических ноу-хау, то есть роялти является разновидностью лицензионного платежа по лицензионному договору.

В соответствии с п. 7 ч. 1 ст. 5 Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 20.01.2008 «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу таможенного союза» при определении таможенной стоимости ввозимых товаров по стоимости сделки с ними к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за эти товары, добавляются лицензионные и иные подобные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности (включая платежи за патенты, товарные знаки, авторские права), которые относятся к оцениваемым (ввозимым) товарам и которые прямо или косвенно произвел или должен произвести покупатель в качестве условия продажи оцениваемых товаров, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за эти товары. А в соответствии с п. 1 ст. 65 ТК ТС, декларирование таможенной стоимости осуществляется декларантом в рамках таможенного декларирования товаров.

Размер и налогообложение роялти.

В самом общем виде стоимость лицензии на базе роялти может быть рассчитана по следующей формуле (хотя на практике она применяется не часто):

, где:

• Цi - стоимость единицы продукции, рассчитанная на базе цен мирового рынка;
• i - год продаж;
• Аi - объем производства продукции в i - м году (n - срок действия договора) (шт.);
• Pi - ставка роялти (%)[1]

В письме ФТС России от 22.09.2008 № 05-33/39045 указано, что не представляется возможным выработать универсальные способы расчета лицензионных платежей, такой расчет должен производиться  применительно к конкретным обстоятельствам и условиям лицензионного договора, в зависимости от имеющихся у декларанта документов.

Такая позиция ФТС России, скорее всего, обусловлена положениями ст. 421 ГК РФ, устанавливающей принцип свободы договора, исходя из которого, стороны лицензионного договора вправе установить любой размер вознаграждения лицензиара или порядок его определения (кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами). Здесь же целесообразно задать вопрос о налогообложении таких платежей.

По общему правилу объектом налогообложения на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций, например, в соответствии со ст. 247 НК РФ, прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов; в соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. А в соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, уменьшающим доходы налогоплательщика в целях налогообложения прибыли.

Минфин, в соответствии со ст. 34.2 НК РФ, предоставившей ему право давать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, в своих письмах от 20.11.2008 N 03-03-06/4/82 и от 19.05.2011 N 03-03-06/1/301, указывает на то, что если лицензионные платежи, уплачиваемые правообладателю за право использования товарного знака, документально подтверждены и, кроме того, налогоплательщик может подтвердить факт использования товарного знака для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы могут быть учтены в составе прочих расходов для целей налогообложения прибыли.

С другой стороны, по мнению налоговых органов, размер роялти не должен быть более 5% объема выручки по товару, в отношении которого используется данный товарный знак. Превышение этого размера может повлечь за собой вопросы со стороны налоговых органов об обоснованности и экономической целесообразности размера роялти.

Желательно последовательно проводить одну и ту же политику в отношении лицензионных платежей по всем лицензионным договорам. В частности, применять те же ставки роялти (отклонение не должно превышать 20%) по договорам с иностранными компаниями, что и в договорах с компаниями-резидентами Российской Федерации. Также желательно  разработать экономическое обоснование размеров лицензионных платежей, в том числе, посредством, подготовки пакета документов, обосновывающих установленные ставки роялти, на основании международных принципов трансфертного ценообразования и (или) проведение независимой оценки стоимости использования товарного знака.

В случае, когда у налоговых органов есть основания заподозрить аффилированость лиц, между которыми заключены лицензионные соглашения, а также в случаях, когда лицензионные отчисления поступают на счета зарубежных компаний, имеет смысл не превышать размер роялти в 3-3,5 % или заручиться заключением независимого  оценщика об обоснованности более крупного размера роялти.[2]

Способы уплаты роялти.

Если лицензионные платежи будут уплачиваться декларантом в форме роялти, то возможность определения суммы роялти на момент таможенного декларирования отсутствует, что приводит к невозможности включения суммы лицензионных платежей в таможенную стоимость товаров.

Для подобных случаев таможенное законодательство (п. 5 ст. 64 ТК ТС) предусматривает возможность отложения определения таможенной стоимости. Порядок декларирования и контроля таможенной стоимости в этом случае должен быть определен решением Евразийской экономической комиссии. На данный момент такого решения нет, в связи с чем процедура отложения определения таможенной стоимости не применяется.

Иной порядок, позволяющий рассчитать таможенную стоимость товаров при уплате лицензионных платежей в форме роялти, также отсутствует.

Решение Комиссии таможенного союза от 20.09.2010 № 376 «О порядке декларирования, контроля и корректировки таможенной стоимости» разъясняет порядок заполнения граф декларации таможенной стоимости (ДТС-1). В случае если лицензионные платежи относятся ко всем или нескольким из поставляемых наименований товаров и в соглашении о предоставлении прав на использование объектов интеллектуальной собственности не приводится распределение платежей за такое использование между отдельными наименованиями товаров (например, паушальный платеж), то распределение суммарной величины платежей за использование объектов интеллектуальной собственности между наименованиями товаров производится пропорционально стоимости каждого наименования товаров. По желанию декларанта суммарная величина таких платежей может быть включена в таможенную стоимость товаров с наиболее высоким уровнем налогообложения. Кроме того, по желанию декларанта суммарная величина платежей за использование объектов интеллектуальной собственности может быть отнесена к первой партии товаров, в отношении которых предусмотрены такие платежи.

Но данный способ исчисления лицензионных платежей может быть использован лишь в том случае, если стороны лицензионного договора имеют возможность заранее определить сумму лицензионных платежей, что не всегда возможно, исходя из условий конкретных коммерческих взаимоотношений сторон. Кроме того, возможно внесение в лицензионный договор положений о том, что размер платежей за использование объектов интеллектуальной собственности, относящихся к каждой конкретной партии товара, будет указан в счетах продавца, предоставляемых в таможенный орган при декларировании данной партии, либо определение в соответствующем договоре суммы лицензионных платежей как процентов от стоимости каждой конкретной партии товаров по инвойсу. В этом случае лицензионные платежи будут включаться в таможенную стоимость тех товаров, к которым они относятся.

Дополнительной мерой по защите прав на объекты интеллектуальной собственности является ведение таможенного реестра объектов интеллектуальной собственности. Таможенное законодательство таможенного союза выделяет два вида реестров объектов интеллектуальной собственности – единый для  таможенного союза таможенный реестр объектов интеллектуальной собственности, который ведется Комиссией таможенного союза и таможенный реестр объектов интеллектуальной собственности, который ведется таможенными органами государства – члена Таможенного союза. 

Правительствами государств-членов таможенного союза 21 мая 2010 года подписано Соглашение
«О едином таможенном реестре объектов интеллектуальной собственности», в соответствии со ст. 3 которого в Единый реестр на основании заявления правообладателя включаются объекты интеллектуальной собственности, подлежащие правовой охране в каждом из государств-членов таможенного союза.

Таможенный реестр в Российской Федерации ведется в соответствии с ФЗ «О таможенном регулировании», а также Административным регламентом Федеральной таможенной службы по исполнению государственной функции по ведению таможенного реестра объектов интеллектуальной собственности, утвержденным приказом ФТС России от 13.08.2009 № 1488.

Судебная практика.

Судебная практика относительно включения лицензионных платежей в таможенную стоимость складывается следующим образом. ФАС МО своими постановлениями от 20.04.09 № КА-А40/2009, от 05.05.09 № КА-А40/3422-09 признал несостоятельными доводы заявителя о том, что лицензионные платежи не являются условием продажи товаров, ни прямо, ни косвенно не перечисляются поставщику товаров, не относятся к ввозимым товарам. В судебных постановлениях указано, что Законом РФ «О таможенном тарифе» не установлено, что обязанность уплаты лицензионных платежей должна быть одним из условий продажи в рамках внешнеторгового контракта. В связи с этим возникает вопрос, в каких случаях вообще соблюдается это условие, предусмотренное Законом РФ «О таможенном тарифе», из каких документов должно следовать, что уплата лицензионных платежей является условием продажи товаров? 

ФАС Московского округа своими постановлениями от 23.03.10 № КА-А41/2243-10 и от 26.03.10 № КА-А41/2366-10 также оставил без удовлетворения кассационные жалобы, в которых заявитель ссылался на несоответствие выводов судов о правомерности включения лицензионных платежей в таможенную стоимость товаров требованиям Закона «О таможенном тарифе». 

Таким образом, при формировании судебной практики намечается следующая тенденция:  если товары, ввозимые на территорию РФ, содержат объект интеллектуальной собственности в виде товарного знака, за использование которого уплачиваются лицензионные платежи, не включенные в цену товаров, то такие платежи должны быть включены в структуру таможенной стоимости. Доводы импортеров о несоответствии требований о включении платежей по отдельно взятым лицензионным договорам в таможенную стоимость законодательству РФ,  признаются судами несостоятельными. Мнение Высшего арбитражного суда РФ по данной категории дел пока отсутствует.[3]

Говоря о международной практике, следует отметить, что 1 июля 2013 года четверка крупнейших российских некоммерческих организаций (РСПП, «Деловая Россия», «Опора России» и ТПП РФ) обратилась в Евразийскую экономическую комиссию с просьбой рассмотреть возможность разработки и принятия решения о внесении изменений в Правила применения метода определения таможенной стоимости по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод 1), утвержденные решением Коллегии ЕЭК от 20.12.2012 № 283, дополнив их разделом, посвященным вопросам включения лицензионных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности в таможенную стоимость ввозимых товаров.

Выводы.

На сегодняшний день по данному вопросу до сих пор не сформировалось единого мнения, отсутствует единообразие применения норм права на практике (хотя, по некоторым данным 90% судебных споров, связанных с корректировкой таможенной стоимости решается в пользу юридических лиц и индивидуальных предпринимателей), а российская практика пока сильно отличается от зарубежной, что также нельзя назвать положительной тенденцией, поскольку в области международной торговли должны присутствовать черты глобализации и интернационализации.

Исходя из правовой природы роялти, необходимо подчеркнуть, что роялти является разновидностью лицензионного платежа, который должен уплачиваться именно по факту реализации товара, а не на стадии ввоза товаров, содержащих объекты интеллектуальной собственности, на территорию РФ. При ввозе товара предприниматель не всегда способен определить конечную цену товара, по которой он будет реализован на территории РФ, ведь она может быть как выше, так и ниже цены, указанной в таможенной декларации. Представляется необходимым разработка и введение в действие специального механизма, урегулированного российским законодательством, по которому будет возможно осуществлять уплату роялти после реализации товара на российском рынке.

[1] http://ftemk.mpei.ac.ru/ip/IPTextBook/09/9-3/9-3-08-2.htm

[2] http://ippravo.ru/index.php/trademark/item/34-royalti.html

[3] Материал с Интернет-портала http://www.tamognia.ru/